Estudios sobre la Economía Española - 2017/13 La eliminación de los beneficios fiscales en el IRPF: efectos recaudatorios y distributivos

Julio López Laborda (Universidad de Zaragoza y FEDEA)

Carmen Marín (FEDEA)

Jorge Onrubia (Universidad Complutense de Madrid, FEDEA y GEN)

fedea

Las opiniones recogidas en este documento son las de sus autores y no coinciden necesariamente con las de FEDEA.

RESUMEN (NON TECHNICAL SUMMARY)

El objetivo de este trabajo es estimar el incremento potencial de recaudación que se obtendría con la supresión de los beneficios fiscales del IRPF vigentes en el período impositivo 2013 (último ejercicio para el que se dispone de microdatos), así como sus consecuencias distributivas. El trabajo incluye también un análisis con diversos escenarios hipotéticos de devolución a los individuos del incremento de recaudación conseguido con esa eliminación, cuantificándose además su impacto sobre la distribución de la renta.

Los resultados se han obtenido mediante la realización de diversos ejercicios de simulación a partir de los microdatos contenidos en la Muestra de Declarantes del IRPF de 2013. Las estimaciones se han llevado a cabo para el total de los contribuyentes, incluyendo, por tanto, el fichero de los sujetos declarantes y el de los no obligados – no declarantes que han percibido a lo largo del período impositivo rentas sujetas a retención.

Los beneficios fiscales considerados en el trabajo son los relacionados con:

a) los rendimientos del trabajo y actividades económicas;

b) la vivienda;

c) los sistemas de previsión social;

d) la inversión empresarial;

e) los donativos, gastos culturales y cuotas a partidos políticos;

f) el territorio (Canarias, Ceuta y Melilla);

g) la maternidad;

h) la tributación conjunta; e

i) las deducciones autonómicas.

En primer lugar, se ha calculado tanto la recaudación que generaría la supresión de todos los beneficios fiscales (24.457 millones de euros), como la de cada categoría de beneficios fiscales considerada. Por separado, más de la mitad del incremento recaudatorio procedería de la eliminación de los beneficios fiscales relacionados con la obtención de rendimientos del trabajo y actividades económicas (54,1%), seguido de los relacionados con la vivienda (14,9%), de las reducciones por tributación conjunta (11%) y de los correspondientes a las aportaciones a sistemas de previsión social (7%). Es necesario aclarar que el incremento de recaudación que se calcula para el conjunto de los beneficios fiscales no coincide con la suma de los incrementos originada por la supresión independiente de cada beneficio fiscal, ya que existen interrelaciones entre ellos, como sucede con los límites de aplicación según el importe de la renta o por acumulación de deducciones. Todos los ejercicios realizados se llevan a cabo bajo la hipótesis de que el comportamiento de obtención de rentas de los sujetos no se altera a consecuencia de la supresión de los beneficios fiscales.

En segundo lugar, se analizan las consecuencias distributivas de la supresión de los beneficios fiscales. La eliminación de todos ellos empeoraría el efecto redistributivo del IRPF, medido por el índice de Reynolds-Smolensky (variación en el índice de Gini), en un 1,1%. Por categorías, la mayoría de estos beneficios se comporta progresivamente, por lo que su supresión disminuiría el efecto redistributivo del impuesto. Destacan sobre todos los relacionados con los rendimientos del trabajo y actividades económicas, cuya eliminación reduciría en un 8,3% el índice de Reynolds-Smolensky. Por el contrario, los relacionados con el arrendamiento o compra de vivienda, los sistemas de previsión social y la tributación conjunta se comportan de forma regresiva, por lo que su eliminación reforzaría el poder redistributivo del IRPF. Por ejemplo, la desaparición de las reducciones por aportaciones a sistemas de previsión social elevaría el índice de Reynolds-Smolensky en un 2,8%.

Por último, se han analizado tres escenarios alternativos de devolución de las ganancias recaudatorias obtenidas con la eliminación de los beneficios fiscales. Por un lado, dos políticas de gasto: una consistente en el reparto igual per cápita y otra en función de la edad de los descendientes en cada hogar fiscal. En ambos casos se obtiene una mejora del efecto redistributivo del IRPF. Finalmente, se contempla como tercera opción la reducción de los tipos marginales de las dos tarifas del IRPF, general y del ahorro, bajo la condición de mantenimiento del efecto redistributivo del impuesto, con el objetivo de conseguir una disminución de sus costes de eficiencia.

Julio López Laborda (Universidad de Zaragoza y Fedea)

Carmen Marín (Fedea)

Jorge Onrubia (Universidad Complutense de Madrid, Fedea y GEN)

(mayo de 2017)

Resumen: En el trabajo se estiman las consecuencias recaudatorias y distributivas de la supresión de los beneficios fiscales del IRPF vigentes en el período impositivo 2013. Se concluye que la supresión del conjunto de beneficios fiscales analizados supondría un incremento de recaudación de 24.457 millones de euros, y que el efecto redistributivo del IRPF, medido por el índice de Reynolds-Smolensky, se reduciría en un 1,1%. El trabajo también analiza diversos escenarios hipotéticos de devolución a los individuos del incremento de recaudación conseguido con la eliminación de los beneficios fiscales, y se cuantifica su impacto sobre la distribución de la renta. Las dos políticas de gasto simuladas –el reparto igual per cápita o en función de la edad de los descendientes en cada hogar fiscal- mejoran el efecto redistributivo del IRPF. En cuanto a la política de ingresos estudiada –la reducción de los tipos marginales del IRPF-, mantiene el efecto redistributivo del impuesto y reduce sus costes de eficiencia.

Palabras clave: IRPF, beneficios fiscales, recaudación, redistribución.

Clasificación JEL: H21, H23, H24.

Agradecimientos: Los autores agradecen los comentarios de Ángel de la Fuente y la financiación recibida del Ministerio de Economía y Competitividad, proyectos ECO2014-59196-P (Carmen Marín) y ECO2016- 76506-C4-3-R (Julio López y Jorge Onrubia) y del Gobierno de Aragón y el Fondo Europeo de Desarrollo Regional (Grupo de Investigación de Economía Pública, Julio López).

1. Introducción

Los beneficios fiscales constituyen uno de los elementos más controvertidos de nuestro sistema fiscal. En los impuestos menudean las exenciones, reducciones, tipos de gravamen especiales, deducciones, bonificaciones, etc., cuya existencia trata de justificarse por diversas razones de política económica o social, cuando no por motivos técnicos de diseño tributario. Su presencia es especialmente destacada en los impuestos más relevantes, como el IRPF, el IVA o el Impuesto sobre Sociedades. La literatura ha señalado insistentemente que, mientras la eficacia de los beneficios fiscales es muy reducida, a cambio, su coste recaudatorio es muy elevado, ocasionan altos costes de eficiencia y afectan a la capacidad redistributiva del sistema fiscal.¹ También se apuntan sus efectos negativos sobre el crecimiento económico o, desde una aproximación de Public Choice, la distorsión que introducen en los procesos presupuestarios, incluida la fiscalización de los recursos públicos.² Además, el control de su compleja aplicación estaría obligando a destinar recursos de la administración tributaria que no pueden dirigirse hacia otras actividades.³ En consecuencia, existe un amplio consenso en recomendar la evaluación y depuración sustancial de los beneficios fiscales.⁴

En este trabajo no se va a realizar una evaluación de los beneficios fiscales, ni se va a recomendar la supresión de algunos o el mantenimiento de otros. Su objetivo, más modesto, consiste en cuantificar los efectos recaudatorios y distributivos de la eliminación de los beneficios fiscales en el IRPF, a partir de la información suministrada por la Muestra de microdatos del IRPF de 2013 del Instituto de Estudios Fiscales (IEF) y la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT), la última disponible en el momento de realizar el trabajo. Se trata de un tema que no se ha abordado todavía en España con el enfoque que aquí se adopta. Onrubia et al. (2014) han estudiado la contribución de algunos beneficios fiscales a la progresividad y redistribución del IRPF tras la reforma de 2007. Recientemente, Haugh y Martínez-Toledano (2017) han calculado la distribución de las exenciones, reducciones y deducciones del IRPF en 2011, también a partir de la Muestra del IRPF del IEF.

¹ Una descripción bastante exhaustiva de todos estos efectos, en las diversas figuras impositivas, se recoge en el volumen 64 de National Tax Journal, coordinado por Poterba (2011).

² Véase, respectivamente, Schuyler y Entin (2013), en cuanto a crecimiento, y Kleinbard (2010a, b) y Faricy (2016), respecto a la influencia de los gastos fiscales en la negociación de la política presupuestaria. Por su parte, Stebbing y Spies-Butcher (2010) argumentan que la proliferación de los beneficios fiscales en Australia ha dado lugar a un Estado del bienestar “dual” restringido a los declarantes del impuesto sobre la renta personal.

³ Sobre las implicaciones de los beneficios fiscales en los costes de administración y cumplimiento para Estados Unidos puede verse Joint Committee of Taxation (2011).

⁴ Limitándonos a la literatura de nuestro país, véase Albi (2013), Gascón (2013), Comisión de expertos para la reforma del sistema tributario español (2014), Marín, dir. (2013), López Laborda y Onrubia (2014), Sanz Sanz (2014), Zubiri (2014), Domínguez-Martínez (2014), Conde-Ruiz et al. (2015). La misma recomendación se formula de manera reiterada por algunos organismos internacionales, como la Comisión Europea (Bauger (2014 y Comisión Europea, 2014), el FMI (Olden et al., 2012) y la OCDE (2010, 2012a, 2012b)

La literatura internacional es, en cambio, extensa. Para los Estados Unidos, Burman et al. (2008) y Toder et al. (2012) estiman los efectos recaudatorios y distributivos de los gastos fiscales en el impuesto federal sobre la renta y Cole (2016), en la imposición personal y societaria. Por su parte, Burman et al. (2017) analizan el impacto distributivo de la modificación de los límites y algunos condicionantes de los principales beneficios fiscales. Para países europeos, Tyson (2014) realiza una estimación para Italia de los beneficios fiscales en los grandes impuestos, de cara a su supresión como medida de consolidación fiscal. Hümbelin y Farys (2017) cuantifican el efecto redistributivo de diversas reducciones de la base en el cantón suizo de Aargau. Utilizando EUROMOD, Avram (2014) estima el efecto distributivo de los beneficios fiscales incluidos en los impuestos sobre la renta personal de Alemania, Dinamarca, España, Francia, Italia y la República Checa. Barrios et al. (2016) también emplean EUROMOD para estimar, en 27 países de la Unión Europea, incluido España, los efectos de los beneficios fiscales en el IRPF relacionados con la vivienda, las pensiones, la educación y la salud.

La estructura del trabajo es la siguiente. En la sección segunda se identifican los beneficios fiscales que van a ser objeto de análisis y, a continuación, se estiman las consecuencias recaudatorias y distributivas de su eliminación y se comparan los resultados obtenidos con los que se publican en el Presupuesto de Beneficios Fiscales que acompaña a los Presupuestos Generales del Estado. La sección tercera amplía el foco de la investigación. Plantea diversos escenarios hipotéticos de devolución a los sujetos del incremento de recaudación derivado de la eliminación de los beneficios fiscales, vía gasto o ingreso público (por ejemplo, reduciendo los tipos marginales del IRPF), y cuantifica su impacto distributivo. Las principales conclusiones del trabajo se contienen en la sección cuarta.

2. Coste recaudatorio y efecto redistributivo de la supresión de los beneficios fiscales en el IRPF: primera aproximación

La Memoria de beneficios fiscales entiende que “los rasgos o condiciones que un determinado concepto o parámetro impositivo debe poseer para que se considere que genera un beneficio fiscal son los que se resumen seguidamente:

a) Desviarse de forma intencionada respecto a la estructura básica del tributo, entendiendo por ella la configuración estable que responde al hecho imponible que se pretende gravar.

b) Ser un incentivo que, por razones de política fiscal, económica o social, se integre en el ordenamiento tributario y esté dirigido a un determinado colectivo de contribuyentes o a potenciar el desarrollo de una actividad económica concreta.

c) Existir la posibilidad legal de alterar el sistema fiscal para eliminar el beneficio fiscal o cambiar su definición.

d) No presentarse compensación alguna del eventual beneficio fiscal en otra figura del sistema fiscal.

e) No deberse a convenciones técnicas, contables, administrativas o ligadas a convenios fiscales internacionales.

f) No tener como propósito la simplificación o la facilitación del cumplimiento de las obligaciones fiscales”.⁵

El Presupuesto de Beneficios Fiscales (PBF) de 2014 identifica hasta 49 beneficios fiscales en el IRPF, entre exenciones, reducciones, deducciones, bonificaciones y tipos especiales. La Muestra del IRPF no ofrece la información suficiente para poder simular los efectos de todos ellos, pero es que, además, el concepto de beneficio fiscal que utiliza el PBF es algo vago y demasiado amplio.⁶ En concreto, caracteriza como beneficios fiscales algunos tratamientos diferenciados que, en nuestra opinión, se justifican porque tratan de aproximarse a la capacidad económica del sujeto afectado. Tal es el caso, por ejemplo, del régimen especial de las anualidades por alimentos. Y, aunque resulte muy debatido, tal podría ser el caso de las especialidades de la tributación conjunta. En cambio, el PBF no considera como beneficio fiscal el derivado de la aplicación del régimen de estimación objetiva de los rendimientos de las actividades económicas, que conduce, en muchos casos, a unos rendimientos declarados bastante menores que los que corresponderían con la estimación directa de ingresos y gastos. No obstante, la cuantificación de este gasto fiscal resulta imposible por la ausencia de información en las declaraciones del impuesto.

En consecuencia, los beneficios fiscales que van a ser objeto de análisis en este trabajo son los siguientes:

⁵ Véase la Memoria de beneficios fiscales para 2014 en http://www.congreso.es/docu/pge2014/PGE-ROM/doc/L_14_A_A2.PDF. La cita del texto, en págs. 7-8.

⁶ Ciertamente, la construcción de un concepto preciso de beneficio fiscal es una tarea muy compleja: véase, por ejemplo, Hashimzade et al. (2014).

A) Relacionados con los rendimientos del trabajo y actividades económicas:

• Reducción general de rendimientos del trabajo

• Reducción para trabajadores activos mayores de 65 que continúen o prolonguen la actividad laboral

• Reducción para desempleados que acepten un trabajo que exija trasladar su residencia de municipio

• Reducción para trabajadores activos discapacitados

• Deducción por obtención de rendimientos del trabajo o de actividades económicas

B) Relacionados con la vivienda:

• Reducción por arrendamiento de inmuebles destinados a vivienda

• Deducción por inversión en vivienda habitual

• Deducción por alquiler de la vivienda habitual

C) Relacionados con los sistemas de previsión social:

• Reducción por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social. Régimen general

• Reducción por aportaciones a sistemas previsión social del cónyuge

• Reducción por aportaciones a sistemas de previsión social de discapacitados

• Reducción por aportaciones a patrimonios protegidos de personas con discapacidad

• Reducción por aportaciones a mutualidad de previsión social de deportistas profesionales

D) Relacionados con la inversión empresarial:

• Deducción por inversión en empresas de nueva o reciente creación

• Deducción por incentivos y estímulos a la inversión empresarial

• Deducción por cantidades depositadas en cuentas ahorro-empresa

E) Relacionados con donativos, cultura y cuotas a partidos:

• Reducción por cuotas de afiliación y aportaciones a partidos políticos

• Deducción por inversiones o gastos de interés cultural

• Deducción por donativos

F) Relacionados con el territorio:

• Deducción por dotaciones a la Reserva para Inversiones en Canarias • Deducción por rendimientos derivados de la venta bienes corporales producidos en Canarias

• Deducción por rentas obtenidas en Ceuta o Melilla

G) Relacionados con la maternidad:

• Deducción por maternidad⁷

H) Relacionados con la tributación conjunta:

• Reducción por tributación conjunta

I) Relacionados con el IRPF autonómico:

• Deducciones autonómicas

Para cada uno de estos beneficios fiscales se ha calculado, en primer lugar, el incremento de recaudación que generaría su eliminación. El ejercicio se ha realizado con la Muestra de Declarantes del IRPF de 2013, incluyendo los ficheros de los sujetos declarantes y el de los no obligados – no declarantes, esto es, los individuos que no están obligados a presentar la declaración del IRPF, de acuerdo con la Ley del Impuesto, y no la presentan, pero sí han percibido a lo largo del período impositivo rentas sujetas a retención.⁸ Los cálculos se han efectuado, primero, para el conjunto de beneficios fiscales y, a continuación, para cada beneficio fiscal por separado. Hay que puntualizar que el incremento de recaudación que se consigue en el primer caso no coincide con la suma de los incrementos debidos a la supresión independiente de cada beneficio fiscal, porque los efectos que en uno y otro caso se producen sobre otros elementos del impuesto (por ejemplo, los límites relacionados con el importe de la renta) pueden diferir. Todos los ejercicios se llevan a cabo bajo la hipótesis de que el comportamiento de obtención de rentas de los sujetos no se altera a consecuencia de la supresión de los beneficios fiscales.

Los resultados se recogen en el cuadro 1, donde también se comparan con la previsión contenida en el PBF de 2014.⁹ De acuerdo con nuestros cálculos, la supresión de todos los beneficios fiscales analizados supondría un incremento de la recaudación del IRPF –para el Estado, las comunidades autónomas y los entes locales- de 24.457 millones de euros. Si se considera solo la parte correspondiente al Estado, la cuantía ascendería a 13.000 millones de euros, que representan un 93% de los 14.002 millones calculados en el PBF. El PBF estima un total de 15.513,65 millones de euros de beneficios fiscales en la parte estatal del IRPF para 2014. La diferencia entre estas dos últimas cifras se debe principalmente a las exenciones, las cuales no pueden ser estimadas con la Muestra de declarantes.

⁷ De acuerdo con el art. 81.3 de la Ley del IRPF, se puede solicitar a la AEAT el abono anticipado de esta deducción. Esas cantidades satisfechas al margen del IRPF se tienen en cuenta en nuestros ejercicios de simulación.

⁸ Véase Pérez López et al. (2016).

⁹ El criterio de valoración que se sigue en los PBF es el de caja, “lo que se traduce en que, para los tributos directos que se liquidan anualmente, situación en la que encuentran el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) y el IS [Impuesto sobre Sociedades], haya un desfase de un año entre la referencia temporal del PBF y el ejercicio en el que se obtienen las rentas o los beneficios” (Memoria de beneficios fiscales de 2014, p.9).

CUADRO 1. COMPARACIÓN DE LAS CANTIDADES SIMULADAS CON LAS ESTIMADAS EN EL PRESUPUESTO DE BENEFICIOS FISCALES (millones de euros)

Fuente: elaboración propia y Memoria de beneficios fiscales de 2014.

El cuadro 2 refleja los cambios absolutos y porcentuales en las cuotas medias soportadas por los contribuyentes del IRPF –tanto los declarantes como aquellos sujetos que únicamente tributan mediante retención–, como consecuencia de la desaparición de la totalidad de los beneficios fiscales. Los sujetos están agrupados por deciles de renta gravable y, en el decil superior, también por centiles. Se aprecia, primero, que la cuota final se incrementa en un 38% en términos agregados, segundo, que todos los deciles ven aumentada su tributación, y, finalmente, que, salvo para las rentas más bajas, ese incremento porcentual es decreciente con el nivel de renta, hasta llegar al 8% para el percentil con mayor renta gravable.

CUADRO 2. CUOTAS IMPOSITIVAS DEL IRPF DE 2013 SIN BENEFICIOS FISCALES

CUADRO 2. CUOTAS IMPOSITIVAS DEL IRPF DE 2013 SIN BENEFICIOS FISCALES (continuación)

* La renta gravable se define como el resultado de incrementar: 1) la base imponible general en las reducciones específicas de trabajo personal, capital mobiliario y de actividades económicas, y 2) la base imponible del ahorro, en la cuantía de la exención aplicada a los primeros 1.500 euros de dividendos. CRA: cuota resultante de la autoliquidación. CF: cuota final. BF: beneficios fiscales.

Fuente: elaboración propia.

El cuadro A1 del Anexo identifica los ganadores y perdedores con la reforma, para los mismos tramos de renta. La información detallada para cada beneficio fiscal se incluye en los cuadros A2 a A11. Llama la atención que la supresión de los beneficios fiscales por arrendamiento de vivienda comporte la existencia de un grupo de individuos que ve reducida su cuota tributaria. Los ganadores son contribuyentes que declaran un rendimiento neto negativo. Para ellos, la reducción del 60% por arrendamiento de vivienda hace menos negativos los rendimientos netos reducidos (es decir, los aumenta, de acuerdo con la peculiar regulación de esta reducción en la Ley del IRPF), por lo que la eliminación del beneficio fiscal minorará esos rendimientos netos.

Las consecuencias distributivas de la supresión de los beneficios fiscales se recogen en el cuadro 3, para el conjunto de beneficios, y en el cuadro 4, para cada uno de los gastos fiscales analizados. En todo el trabajo, las medidas de desigualdad, progresividad y redistribución se han calculado tomando como unidad de análisis la declaración (para las declaraciones incluidas en la Muestra de declarantes) o el individuo sujeto a retención (para los no obligados – no declarantes) y no se han aplicado escalas de equivalencia.

Como muestra el cuadro 3, la reforma considerada reduce notablemente la progresividad del IRPF, medida por el índice de Kakwani, pero eleva, también significativamente, la recaudación del impuesto. La integración de ambos factores provoca que el efecto redistributivo del IRPF disminuya levemente tras la desaparición de los beneficios fiscales: el índice de Reynolds-Smolensky se reduce en un 1,1%, de 0,0531 a 0,0525. O, visto desde la perspectiva contraria, la introducción de beneficios fiscales en el IRPF aumenta levemente el poder redistributivo del impuesto, ya que el índice de Reynolds-Smolensky se incrementa de 0,0525 a 0,0531.

CUADRO 3. PROGRESIVIDAD Y REDISTRIBUCIÓN DEL IRPF DE 2013 CON Y SIN BENEFICIOS FISCALES

(*) !" = ! 1 − ! ∙ ! − ! (**) Calculado sobre cuotas finales positivas. Fuente: elaboración propia.

Si nos fijamos ahora en cada categoría de gasto fiscal, observamos que la mayoría aumenta el efecto redistributivo del IRPF: los beneficios fiscales relacionados con los rendimientos del trabajo y actividades económicas, la inversión empresarial, los donativos, gastos culturales y cuotas a partidos, los beneficios territoriales, la deducción por maternidad y las deducciones autonómicas. De ellos, los más relevantes son los relacionados con los rendimientos del trabajo y actividades económicas. En efecto, su supresión reduciría un 8,3% el índice de Reynolds-Smolensky del impuesto, de 0,0531 a 0,0487. Ello es debido, por una parte, a que se trata de un beneficio fiscal con un coste recaudatorio muy elevado (cuadro 1) y, por otra, a que es una medida muy progresiva: su eliminación comporta una disminución del índice de Kakwani del IRPF de 0,3119 a 0,2325.

Los beneficios fiscales relacionados con el arrendamiento o compra de vivienda, los sistemas de previsión social y la tributación conjunta son regresivos: su eliminación refuerza el poder redistributivo del IRPF. Y entre ellos, especialmente, las reducciones por aportaciones a sistemas de previsión social, cuya desaparición elevaría el índice de Reynolds-Smolensky en un 2,8%, de 0,0531 a 0,0546.

El gráfico 1 refleja los porcentajes de variación, por deciles de renta gravable, de la cuota final y la renta neta del IRPF de 2013 tras la supresión del total de gastos fiscales y de cada categoría por separado.

CUADRO 4. PROGRESIVIDAD Y REDISTRIBUCIÓN DEL IRPF DE 2013 POR CATEGORÍA DE BENEFICIO FISCAL

(*) Calculado sobre cuotas finales positivas. BF: beneficio fiscal. Fuente: elaboración propia.

Gráfico 1. Porcentajes de variación, por deciles, de la cuota final y la renta neta del IRPF 2013 tras la eliminación de beneficios fiscales (total y por categorías)

Gráfico 1. Porcentajes de variación, por deciles, de la cuota final y la renta neta del IRPF 2013 tras la eliminación de beneficios fiscales (total y por categorías) (continuación)

Gráfico 1. Porcentajes de variación, por deciles, de la cuota final y la renta neta del IRPF 2013 tras la eliminación de beneficios fiscales (total y por categorías) (continuación)

% Variación de la cuota final

% Variación de la renta neta

(k) Deducciones Autonómicas

Fuente: elaboración propia.

(k') Deducciones Autonómicas

3. Devolución de los beneficios fiscales vía aumento de gastos o reducción de ingresos públicos

La evaluación en términos redistributivos realizada en la sección anterior es, ciertamente, incompleta. Los ingresos adicionales generados por la supresión de los beneficios fiscales tendrán algún destino, ya sea este aumentar determinados gastos públicos, disminuir el déficit o reducir algún impuesto. Y esas políticas también tendrán un impacto redistributivo sobre la renta de los individuos, que debemos medir. Es lo que vamos a hacer en esta sección, en la que cuantificaremos las consecuencias distributivas de determinadas políticas que se pueden simular con los datos de que disponemos. Aunque no pretendemos realizar ninguna recomendación sobre las políticas más adecuadas, los escenarios hipotéticos que se va a analizar se pueden vincular, como se comprobará enseguida, a algunas intervenciones públicas relacionadas con ámbitos concretos, como la educación, la lucha contra la pobreza o a la reducción de los costes de eficiencia del sistema fiscal. Como en la sección anterior, las simulaciones se van a realizar sin tener en cuenta los efectos sobre el comportamiento de los individuos ante las diversas políticas examinadas.

Somos conscientes de que tanto la supresión de los beneficios fiscales como su reciclaje pueden afectar a los ingresos de las comunidades autónomas. Ahora bien, por simplicidad, vamos a soslayar esos efectos en las simulaciones que se presentan a continuación. No obstante, dejaremos fuera del ejercicio las deducciones autonómicas, que supondremos se mantienen en vigor tal y como estaban establecidas en el ejercicio 2013.

Por la misma razón de sencillez, en todas las simulaciones consideraremos que se suprimen todos los beneficios fiscales, con la salvedad recién apuntada, aunque seguramente no sean igual de poderosos los argumentos para cancelarlos todos. Los ejercicios se pueden reproducir con facilidad manteniendo algunos gastos fiscales y eliminando otros.

3 . 1 . R e p a r t o i g u a l p e r c á p i t a d e l i n c r e m e n t o d e r e c a u d a c i ó n

En primer lugar, hemos supuesto que el aumento de ingresos generado por la desaparición de los beneficios fiscales se destina a un incremento del gasto público que beneficia por igual a todos los individuos, que ven así incrementada su renta disponible en la misma cuantía. Por individuos no entendemos solo los contribuyentes, sino todas las personas identificadas en cada declaración o, en su caso, acto de retención del IRPF, incluyendo descendientes y ascendientes. Ese gasto podría ser, por ejemplo, un bien público puro o una transferencia de renta (limitados, claro es, a las personas que se pueden identificar en las declaraciones del IRPF).

La renta disponible media por deciles de renta gravable tras esta política de gasto se muestra en la última columna del cuadro 5. Si se compara con la renta neta sin beneficios fiscales (columna 3), se observa que la política considerada ha incrementado la renta de cada declaración en 1.104 euros de media. La renta por individuo aumenta en 707 euros. Si la comparación se realiza con la renta disponible antes de eliminar los beneficios fiscales (segunda columna), se comprueba que la renta media de los primeros seis deciles se incrementa a consecuencia de la distribución de los ingresos adicionales, mientras que la de los cuatro últimos disminuye.

También hemos simulado la misma política de distribución igualitaria, pero condicionada por la renta de los sujetos. Hemos empezado realizando el reparto solo entre los individuos pertenecientes al primer decil de renta gravable, a continuación, a los dos primeros deciles, y así sucesivamente. Los resultados se recogen en el mismo cuadro 5. En cursiva se identifican los casos en que se produciría una inversión de la renta entre deciles a consecuencia del reparto.

CUADRO 5. REPARTO IGUAL PER CÁPITA DEL INCREMENTO DE RECAUDACIÓN. RESULTADOS POR DECILES

Reparto 1: Los ahorros por la eliminación de los beneficios fiscales se reparten exclusivamente entre los individuos del primer decil. Reparto 2: Los ahorros por la eliminación de los beneficios fiscales se reparten entre los individuos del primer y segundo decil, y así sucesivamente. Fuente: elaboración propia.

Las consecuencias de esta política de gasto sobre la distribución de la renta se recogen en el cuadro 6. Tras el reparto del incremento recaudatorio entre todos los individuos, el efecto redistributivo se incrementa en más de un 30% con respecto a la situación sin beneficios fiscales (y también con respecto al impuesto original, con beneficios fiscales), y crece a medida que esa devolución se va limitando por deciles de renta gravable.¹⁰

¹⁰ Cuando el incremento de recaudación se reparte solo entre los individuos integrados en el primer decil, estos acaban con una renta disponible media superior a los sujetos del segundo decil (cuadro 5). Esta importante reordenación, que refleja el propio cuadro 6, hace que el efecto redistributivo sea menor que cuando los límites de renta para beneficiarse del reparto son más elevados.

CUADRO 6. REPARTO IGUAL PER CÁPITA DEL INCREMENTO DE RECAUDACIÓN. PROGRESIVIDAD Y REDISTRIBUCIÓN

(*) Manteniendo las deducciones autonómicas. (**) Calculado sobre cuotas finales positivas. BF: beneficios fiscales.

Fuente: elaboración propia.

3 . 2 . R e p a r t o d e l i n c r e m e n t o d e r e c a u d a c i ó n e n t r e l o s d e s c e n d i e n t e s , e n f u n c i ó n d e s u edad

En la segunda política que simulamos, la ganancia de recaudación se destina a un gasto público que beneficia por igual a los descendientes incorporados a las declaraciones del IRPF, hasta una determinada edad. Podría tratarse, por ejemplo, de una política relacionada con un incremento del gasto educativo. Hemos considerado tres límites de edad alternativos: 16, 18 y 25 años. Los resultados se contienen en los cuadros 7, 8 y 9. La información para realizar las simulaciones correspondientes a los menores de 16 y 18 años está disponible en la Muestra de declarantes, pero no en la de no obligados – no declarantes.

Si se compara la renta disponible media después de esta política (última columna de los tres cuadros) con la renta disponible media antes de suprimir los gastos fiscales se observa que, en los tres casos analizados, la renta media de los seis primeros deciles aumenta (salvo para el cuarto decil, en el cuadro 9), y la de los cuatro restantes, disminuye.

Los cuadros 7, 8 y 9 también recogen los cambios en la renta neta en el supuesto de que la distribución por edades se combinara con límites en función de la renta gravable. En estos casos, la intervención pública podría dirigirse, por ejemplo, a la lucha contra la pobreza infantil o a la conciliación de la vida familiar y profesional.

CUADRO 7. REPARTO DEL INCREMENTO EN FUNCIÓN DE LA EDAD DE LOS DESCENDIENTES. MENORES DE 16 AÑOS. RESULTADOS POR DECILES

Reparto 1: Los ahorros por la eliminación de los beneficios fiscales se reparten exclusivamente entre los descendientes del primer decil. Reparto 2: Los ahorros por la eliminación de los beneficios fiscales se reparten entre los descendientes del primer y segundo decil, y así sucesivamente. BF: beneficios fiscales. Fuente: elaboración propia.

CUADRO 8. REPARTO DEL INCREMENTO EN FUNCIÓN DE LA EDAD DE LOS DESCENDIENTES. MENORES DE 18 AÑOS. RESULTADOS POR DECILES

Reparto 1: Los ahorros por la eliminación de los beneficios fiscales se reparten exclusivamente entre los descendientes del primer decil. Reparto 2: Los ahorros por la eliminación de los beneficios fiscales se reparten entre los descendientes del primer y segundo decil, y así sucesivamente. BF: beneficios fiscales. Fuente: elaboración propia.

Reparto 1: Los ahorros por la eliminación de los beneficios fiscales se reparten exclusivamente entre los descendientes del primer decil. Reparto 2: Los ahorros por la eliminación de los beneficios fiscales se reparten entre los descendientes del primer y segundo decil, y así sucesivamente. BF: beneficios fiscales. Fuente: elaboración propia.

CUADRO 9. REPARTO DEL INCREMENTO EN FUNCIÓN DE LA EDAD DE LOS DESCENDIENTES. MENORES DE 25 AÑOS. RESULTADOS POR DECILES

El impacto de estas medidas sobre la distribución de la renta se detalla en los cuadros 10, 11 y 12. En ellos se comprueba que las tres políticas simuladas mejoran sustancialmente el efecto redistributivo alcanzado por el IRPF, con o sin beneficios fiscales, salvo cuando el incremento de recaudación generado por la eliminación de estos se distribuye exclusivamente entre los descendientes integrados en el primer decil de renta gravable. En este escenario, se produce un efecto reordenación elevado (que muestran los propios cuadros 10, 11 y 12) y el efecto redistributivo acaba siendo menor que antes de la desaparición de los gastos fiscales.

CUADRO 10. REPARTO DEL INCREMENTO EN FUNCIÓN DE LA EDAD DE LOS DESCENDIENTES. MENORES DE 16 AÑOS. PROGRESIVIDAD Y REDISTRIBUCIÓN (*)

(*) Calculado con la Muestra de declarantes. (**) Manteniendo las deducciones autonómicas. (***) Calculado sobre cuotas finales positivas. BF: beneficios fiscales.

Fuente: elaboración propia.

CUADRO 11. REPARTO DEL INCREMENTO EN FUNCIÓN DE LA EDAD DE LOS DESCENDIENTES. MENORES DE 18 AÑOS. PROGRESIVIDAD Y REDISTRIBUCIÓN (*)

(*) Calculado con la Muestra de declarantes. (**) Manteniendo las deducciones autonómicas. (***) Calculado sobre cuotas finales positivas. BF: beneficios fiscales.

Fuente: elaboración propia.

CUADRO 12. REPARTO DEL INCREMENTO EN FUNCIÓN DE LA EDAD DE LOS DESCENDIENTES. MENORES DE 25 AÑOS. PROGRESIVIDAD Y REDISTRIBUCIÓN (*)

(*) Calculado con la Muestra de declarantes y el módulo de No obligados - No declarantes. (**) Manteniendo las deducciones autonómicas. (***) Calculado sobre cuotas finales positivas. BF: beneficios fiscales.

Fuente: elaboración propia.

3 . 3 . R e d u c c i ó n d e l o s t i p o s m a r g i n a l e s d e l I R P F

Existe un amplio acuerdo entre los hacendistas en reconocer los efectos beneficiosos sobre la eficiencia de las políticas tributarias que combinan el ensanchamiento de las bases tributarias (y la consiguiente reducción de la elasticidad de la base liquidable) y la disminución de los tipos de gravamen marginales.¹¹ Por un lado, la supresión de los beneficios fiscales en el IRPF contribuye a reducir la elasticidad de la base liquidable del impuesto (aunque algunos contribuyentes pueden verse sujetos a tipos marginales más elevados al aumentar su renta a consecuencia de dicha supresión y saltar de tramo en la tarifa del impuesto). Por otro lado, se puede complementar esa medida utilizando los ingresos adicionales que genera para disminuir los tipos impositivos marginales del IRPF. Integrando ambas intervenciones, se puede conseguir, para la misma recaudación, una minoración del exceso de gravamen del tributo, de acuerdo con la formulación ya clásica de Harberger (1964), adaptada por Feldstein (1999).

Ese es, precisamente, el escenario que vamos a simular en este apartado. Para que la disminución de los tipos de gravamen marginales no sea arbitraria, impondremos la condición de que la reforma del IRPF no modifique el efecto redistributivo que el impuesto consigue una vez eliminados los beneficios fiscales.

Como muestra Pfähler (1984), la fórmula de reducción del IRPF a todos los contribuyentes que permite mantener el efecto redistributivo del impuesto es la siguiente:¹²

\[t _ {1} (x _ {i}) = t (x _ {i}) - a [ x _ {i} - t (x _ {i}) ], \forall i\]

donde es la base tributaria del individuo , la cuota tributaria antes de la reforma, , la cuota tributaria después de la reforma y , una constante. En definitiva, se trata de reducir la cuota del IRPF en un porcentaje determinado, común a todos los contribuyentes, de la diferencia entre la base y la cuota.

La reforma reflejada en la expresión [1] es equivalente a la siguiente reducción en los tipos marginales del IRPF:

\[t _ {1} ^ {\prime} (x _ {i}) = t ^ {\prime} (x _ {i}) - a [ x _ {i} - t ^ {\prime} (x _ {i}) ] = t ^ {\prime} (x _ {i}) (1 + a) - a, \forall i\]

donde son los tipos marginales del impuesto antes y después de la reforma, respectivamente.

¹¹ Véase, por ejemplo, Mirrlees et al. (2010).

¹² Véase, también, Lambert (2001), capítulo 9.

El valor de a se obtiene de la siguiente manera. A partir de [1], podemos obtener la recaudación total del IRPF tras la reforma:

\[\sum_ {i} t _ {1} (x _ {i}) = \sum_ {i} t (x _ {i}) - a \sum_ {i} [ x _ {i} - t (x _ {i}) ]\tag{[3]}\]

El primer término del lado derecho de la expresión [3] es la recaudación previa a la reforma. Por lo tanto, el segundo término es la recaudación derivada de los beneficios fiscales, B. En consecuencia, el valor de a será el siguiente:

\[a = \frac {B}{\sum_ {i} [ x _ {i} - t (x _ {i}) ]}\tag{[4]}\]

Aplicando la expresión [2] a las tarifas generales (estatal y autonómicas) y del ahorro en vigor para el ejercicio 2013, y teniendo en cuenta las tarifas complementarias aplicadas en ese año, calculamos los nuevos tipos marginales del IRPF. Como ilustración, el cuadro 13 muestra cuáles serían las nuevas tarifas en 2013, si las comunidades autónomas hubieran aplicado la misma tarifa general que el nivel central.

CUADRO 13. TIPOS MARGINALES DEL IRPF DE 2013, ORIGINALES Y MODIFICADOS

A) Tarifa general

B) Tarifa del ahorro

Fuente: elaboración propia.

Los principales resultados derivados de la aplicación de los nuevos tipos del IRPF se reflejan en el cuadro 14. En las tres últimas columnas se detalla cuáles son los tipos medios que soporta cada decil en tres momentos: antes de eliminar los beneficios fiscales, tras su eliminación y después de modificar los tipos marginales del IRPF.

CUADRO 14. REDUCCIÓN DE LOS TIPOS MARGINALES DEL IRPF. RESULTADOS POR DECILES

BF: beneficios fiscales. Fuente: elaboración propia.

La misma información sobre el comportamiento de los tipos medios se representa en el gráfico 2. En él se aprecia cómo los tipos medios se incrementan para todos los deciles de renta a consecuencia de la supresión de los beneficios fiscales, y cómo vuelven a disminuir tras la reducción de los tipos marginales del impuesto. El tipo medio acaba siendo inferior al del impuesto original (esto es, antes de eliminar los beneficios fiscales) para los tres deciles inferiores y los dos más altos; y superior para los cinco deciles intermedios.

Gráfico 2. Tipos medios del IRPF con y sin beneficios fiscales y tras la reducción de los tipos marginales (%)

Fuente: elaboración propia.

El cuadro 15 muestra que, efectivamente, el efecto redistributivo del IRPF es el mismo antes y después de la reforma operada en las tarifas del impuesto. Como la recaudación se reduce, para volver al nivel previo a la eliminación de los gastos fiscales, la progresividad del impuesto, medida por el índice de Kakwani, tiene que elevarse, aproximándose al valor que tenía antes de la supresión de los beneficios fiscales (cuadro 3).

CUADRO 15. REDUCCIÓN DE LOS TIPOS MARGINALES DEL IRPF. PROGRESIVIDAD Y REDISTRIBUCIÓN

(*) Manteniendo las deducciones autonómicas. (**) Calculado sobre cuotas positivas. BF: beneficios fiscales.

Fuente: elaboración propia.

4. Consideraciones finales

El trabajo se ha desarrollado en dos niveles. En el primero, más sencillo, se han estimado las consecuencias recaudatorias y distributivas de la supresión de los beneficios fiscales del IRPF vigentes en el ejercicio impositivo 2013. Se concluye que la supresión del conjunto de beneficios fiscales que se han podido analizar supondría un incremento de recaudación de 24.457 millones de euros, y que el efecto redistributivo del IRPF, medido por el índice de Reynolds-Smolensky, solo se reduciría en un 1,1%.

En un segundo nivel, el trabajo ha analizado diversos escenarios hipotéticos de devolución a los individuos del incremento de recaudación conseguido con la eliminación de los beneficios fiscales, y ha cuantificado su impacto sobre la distribución de la renta. Las dos políticas de gasto simuladas –el reparto igual per cápita o en función de la edad de los descendientes del hogar fiscal- mejoran el efecto redistributivo del IRPF. En cuanto a la política de ingresos estudiada –la reducción de los tipos marginales del IRPF-, mantiene el efecto redistributivo del impuesto y reduce sus costes de eficiencia.

En las tres políticas examinadas se ha supuesto, por simplicidad, que se devolvía a los individuos la totalidad de los beneficios fiscales suprimidos, con la excepción de las deducciones autonómicas, que se han mantenido tal y como estaban reguladas en 2013. No obstante, la Muestra del IRPF ofrece información para simular la eliminación de beneficios fiscales concretos y su sustitución por otros instrumentos de intervención pública, por ejemplo, en el ámbito de los subsidios salariales, la dependencia o la conciliación de la vida familiar y profesional.

Finalmente, la investigación realizada en este trabajo se ha limitado al IRPF, pero los beneficios fiscales se extienden a otros impuestos. En el IVA, por ejemplo, la Memoria de beneficios fiscales para 2014 estima un coste recaudatorio para el Estado de 16.628,32 millones de euros, superior al del IRPF. La fusión estadística de la Encuesta de Presupuestos Familiares y la Encuesta de Condiciones de Vida (López Laborda, Marín y Onrubia, 2016), nos proporciona un instrumento muy útil para ampliar la presente investigación y simular el impacto recaudatorio y distributivo de los beneficios fiscales en el IVA. Esta extensión será objeto de una investigación posterior.

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CF: cuota final

CRA: cuota resultante de la autoliquidación

Fuente: elaboración propia.

CF: cuota final

CRA: cuota resultante de la autoliquidación

Fuente: elaboración propia.

CRA: cuota resultante de la autoliquidación

Fuente: elaboración propia.

CF: cuota final

CRA: cuota resultante de la autoliquidación

Fuente: elaboración propia.

CF: cuota final

CRA: cuota resultante de la autoliquidación

Fuente: elaboración propia.

CF: cuota final

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CRA: cuota resultante de la autoliquidación

Fuente: elaboración propia.

CF: cuota final

CRA: cuota resultante de la autoliquidación

Fuente: Elaboración propia.

CRA: cuota resultante de la autoliquidación CF: cuota final

Fuente: elaboración propia.

Fuente: elaboración propia.

Fuente: elaboración propia.